O imposto sobre serviços de qualquer natureza, não compreendidos os serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, de competência tributária dos Municípios e do Distrito Federal, definidos em lei complementar, possui sua matriz no art. 156 da Constituição Federal de 1988.
De forma a delimitar a competência tributária, a regra matriz de incidência determina os critérios para a tributação ou não de determinada atividade.
Neste sentido, o critério material da hipótese do ISS é “prestar serviço”, onde aparece o verbo prestar e o complemento serviço. O critério espacial é qualquer ponto situado dentro do território do Município ou Distrito Federal. O critério temporal é o instante em que o serviço é entregue ao tomador. O critério pessoal é composto do sujeito ativo – Município ou Distrito Federal e como sujeito passivo o prestador de serviço. Por fim, o critério quantitativo é expresso pela base de cálculo – “valor do serviço prestado” e pela alíquota aplicada.
Caso os parâmetros acima não sejam observados pelo legislador, não se estará diante de exigência legal do tributo.
Dentre os aspectos mais importantes destaca-se a análise do aspecto material da regra matriz de incidência tributária do ISS, cuja análise é o termo serviço.
O conceito pressuposto pelo ordenamento constitucional ao empregar a expressão “serviços” não abrange toda e qualquer atividade, mas tão somente aquela prestada em caráter oneroso, ou seja, com conteúdo econômico.
Assim, a acepção serviço só se aperfeiçoa com a execução de obrigação de fazer e não de dar coisa, fornecendo o trabalho a terceiro mediante remuneração, executado sem qualquer vínculo de subordinação jurídica, afastando os serviços praticados sem conteúdo econômico.
Nesta medida, quando a Constituição Federal outorgou aos Municípios e ao Distrito Federal a competência para tributar os serviços de qualquer natureza, apenas autoriza a incidência do imposto sobre as atividades que tenha conteúdo econômico e que previstos em lei complementar. Não permite assim, a tributação de algo que juridicamente não é serviço, sob pena de negar os próprios limites traçados pela Lei Maior.
A Lei Complementar n° 116/2003 incluiu os serviços notariais e registrais na Lista de Serviços (item 21 e 21.01), de tal forma que constitui hipótese de incidência do imposto sobre serviços as atividades realizadas pelos notários e registradores, devendo o Município e o Distrito Federal instituir no âmbito de sua circunscrição.
Logicamente, esta instituição não poderá ultrapassar os limites delineados pela própria Constituição, dentro o qual se destaca a concepção de serviço, a qual compreende apenas e tão somente as atividades de cunho econômico realizadas pelos serviços notariais e de registros.
A complementação da receita mínima das serventias deficitárias é regida pela Lei nº 11.331, de 27 de dezembro de 2002, do Estado de São Paulo.
Considera-se serventia deficitária, nos termos do art. 25 da Lei Estadual nº 11.331/2002, de acordo com a redação dada pela Lei nº 15.432, de 04 de junho de 2014, aquela que possui receita bruta inferior a 13 (treze) salários mínimos mensais, incluindo-se nesta receita os valores recebidos a título de compensação pelos atos gratuitos praticados.
A finalidade desta complementação da receita mínima das serventias deficitárias é a continuidade do funcionamento dos cartórios, os quais prestam serviços públicos à sociedade, serviços estes exercidos em caráter privado, por delegação do Poder Público, a teor do que determina o art. 236 da Constituição Federal.
Ora, para que o serviço público seja continuamente prestado nos mais diversos Municípios, a solução encontrada no Estado de São Paulo foi a complementação da receita mínima das serventias deficitárias até 13 (treze) salários mínimos mensais, nos termos do que dispõe a Lei n° 11.331/2002.
Ocorre que, a complementação da receita mínima não decorre da prestação de serviços, não podendo ensejar a tributação pelo ISS. Em outras palavras, o repasse do fundo de complementação não está relacionado com a prática de uma atividade por parte dos Oficiais de Registro Civil das Pessoas Naturais, ou seja, com a prestação de um serviço, seja gratuito ou oneroso.
Neste sentido, a exigência do ISS sobre os valores repassados mensalmente pelo Sindicato dos Notários e Registradores do Estado de São Paulo – SINOREG/SP, como forma de complementação da receita mínima das serventias deficitárias, fere a Constituição Federal, visto que o conceito de serviço implica na execução de obrigação de fazer, fornecendo trabalho a terceiro mediante remuneração, diverso do exame deste estudo, em que não há a prática de qualquer ato pelo Oficial de Registro Civil das Pessoas Naturais, a fim de fazer jus ao repasse de valores como complementação da receita mínima dos cartórios.
Insistir na cobrança do imposto sobre serviços de qualquer natureza sobre os valores depositados pelo SINOREG/SP, como forma de complementação da receita mínima das serventias deficitárias, é alterar o conceito de serviços arraigado no texto constitucional.
Analisando a questão dos valores depositados pelo SINOREG/SP, a título de complementação da receita mínima das serventias deficitárias de registro civil das pessoas naturais, chega-se a seguinte conclusão:
a) a lei complementar nº 116/03, que possibilita aos Municípios e ao Distrito Federal a tributação pelo ISS sobre as atividades notariais e registrais, não autoriza que o imposto sobre serviços recaia sobre os valores depositados pelo SINOREG/SP, a título de complementação da receita mínima das serventias deficitárias;
b) se a Constituição Federal impõe conceitos – “serviços”, o legislador infraconstitucional não o pode desprezar;
c) a palavra “serviços”, na regra municipal de competência para tributar a prestação de serviços, só pode ser conceituada como uma obrigação de fazer, em que haja valoração econômica, sob pena de contrariar o significado mínimo atribuído ao aspecto material da hipótese de incidência do ISS pela Constituição Federal;
d) os valores depositados pelo SINOREG/SP, mensalmente, a título de complementação da receita mínima das serventias deficitárias de registro civil das pessoas naturais, possuem natureza de continuidade do funcionamento destas serventias, as quais prestam um serviço público, exercido em caráter privado, por meio de delegação, nos termos do art. 236 da Constituição Federal;
Portanto, não há relação jurídica tributária que obrigue os registradores civis das pessoas naturais ao recolhimento do ISS sobre os valores depositados como forma de complementação da receita mínima das serventias deficitárias, apresentando-se manifestamente ilegal e inconstitucional a sua cobrança pela respectiva municipalidade.
Espera-se ter contribuído para alertar as autoridades municipais no sentido de que os valores depositados pelo SINOREG/SP, a título de complementação da receita mínima das serventias deficitárias dos cartórios de registro civil das pessoas naturais, por imperativo da Constituição e da legislação infraconstitucional, não constitui hipótese de incidência, tão pouco valor a compor a base de cálculo para o imposto sobre serviços de qualquer natureza.
Ricardo Moraes Silva é Oficial de Registro Civil das Pessoas Naturais e de Interdições e Tutelas da Sede da Comarca de Votuporanga-SP
Fonte: Arpen-SP